Interpretacja ogólna Ministra Finansów dotycząca opodatkowania VAT likwidacji szkód majątkowych

 Działając na podstawie art. 14a 5 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 201 2 r., poz. 749), na wniosek z dnia 8 lutego 2012 roku, uzupełniony pismem z dnia 20 marca 2012 roku, w celu zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych w imieniu i na rzecz zakładów ubezpieczeń realizowanych w procesie likwidacji szkód majątkowych, wyjaśniam, co następuje.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. IJ. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwolnieniem od podatku objęte są usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji. Powyższy przepis jest efektem implementacji do krajowego porządku prawnego przepisu art. 135 ust. 1 lit. a) dyrektywy 200611121WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z pózn. zm.), zgodnie z którym zwolnieniu od tego podatku podlegają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych. Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 13 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnienie ma również zastosowanie do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 7 oraz 37 -41 (a więc m.in. usługi ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej), który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia tej usługi. Przepis ten stanowi odzwierciedlenie tez wynikających z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE), odnoszącego się do kwestii możliwości zastosowania, w świetle przepisów ww. dyrektywy, zwolnienia dla części składowej usługi ubezpieczeniowej lub finansowej wykonywanej przez podmiot trzeci.

Odnosząc się do kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych w ramach likwidacji szkód stwierdzić należy, że nie istnieje prawna definicja tego pojęcia.

O ile bowiem z przepisów ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz. IJ. z 2010 r. Nr 11, poz. 66, z późn. zm.) - w szczególności z art. 16 ustawy - wywieść można, iż postępowanie likwidacyjne podejmowane przez ubezpieczyciela w przypadku zajścia zdarzenia losowego objętego ochroną ubezpieczeniową) wiąże się z podjęciem przez niego czynności zmierzających do ustalenia stanu faktycznego zdarzenia, zasadności zgłoszonych roszczeń i wysokości świadczenia, o tyle brak jest w przepisach bezpośredniego odniesienia do czynności ,,likwidacji szkód". W praktyce rynkowej za usługi likwidacji szkód ubezpieczeniowych uznawane są czynności wykonywane w ramach ustalania przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych, a także ustalania wysokości szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia.

Czynności te, zgodnie z przepisem art. 3 ust. 5 pkt 1 i 2 w związku z ust. 6 ww. ustawy o działalności ubezpieczeniowej, są traktowane jako czynności ubezpieczeniowe, w zakresie, w jakim są wykonywane w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń. Za czynności wykonywane w ramach likwidacji szkód uznaje się również wypłacanie odszkodowań i innych świadczeń należnych z tytułu umów ubezpieczenia, która - zgodnie z art. 3 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy o działalności ubezpieczeniowej - również stanowi czynność ubezpieczeniową.

Należy jednak podkreślić, iż w świetle utrwalonej linii orzeczniczej TSUE, przewidziane w dyrektywie 20061112IWE zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, których celem jest unikniecie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT, i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku ad wartości dodanej (wyroki w sprawach: C-169104 Abbey National pkt 38, C-472103 Arthur Andersen pkt 25, C-240199 Skandia pkt 23 i inne). Dlatego tez interpretacji zwolnień od podatku należy dokonywać w pierwszej kolejności w oparciu o regulacje dyrektywy 200611121WE w kontekście celu tych zwolnień i przy uwzględnieniu orzecznictwa TSUE. Odwoływanie się zatem do pojęć zawartych w innych przepisach prawa krajowego nie powinno przesądzać o zakresie zwolnień od podatku od towarów i usług.

Wprawdzie dyrektywa 200611 121WE nie zawiera definicji zwolnionych transakcji ubezpieczeniowych, jednak kwestia ta była przedmiotem orzecznictwa TSUE, z którego wynika, że: "(...)istotą transakcji ubezpieczeniowej jest, w ogólnym rozumieniu, iż ubezpieczyciel zobowiązuje sic, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte zabezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki." (wyroki w sprawach: C-8/01 Taksatorringen pkt 39, C-349196 CPP pkt 17, C-240199 Skandia pkt 37). Ponadto, "transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy miedzy dostawą usługi ubezpieczeniowej i osoby, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym." (wyrok w sprawie C-8/01 'Taksatorringen, pkt 41).

W tym kontekście, świadczone dla zakładów ubezpieczeń czynności ustalania przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych, jak również ustalania wysokości szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia, a takie wypłacania odszkodowań i innych świadczeń należnych z tytułu umów ubezpieczenia - pomimo faktu, iż w rozumieniu przepisów ustawy o działalności ubezpieczeniowej są traktowane jak czynności ubezpieczeniowe nie mogą być uznane za usługi ubezpieczeniowe podlegające zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku jednak, gdy takie czynności byłyby wykonywane przez podmiot działający jak ubezpieczyciel w ramach umowy zawartej z podmiotem objętym ochroną, ramach umowy podlegałyby zwolnieniu od podatku na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy. Takie stan...