Jak opodatkować usługi magazynowania

1. Istota sporu o usługi magazynowania

Spór o usługi magazynowania sprowadza się do tego, czy usługi te należy uznać za związane z nieruchomościami, czy też nie. Kwalifikacja ta jest istotna, ponieważ zarówno Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 roku w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej jak i polska ustawa z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług przewidują szczególne miejsce świadczenia dla usług związanych z nieruchomościami.

Zgodnie z art.28e ustawy o podatku od towarów i usług miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości. Podobne uregulowanie zawiera art.47 dyrektywy 2006/112/WE w brzmieniu nadanym Dyrektywą Rady 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 roku zmieniająca Dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do miejsca świadczenia usług. Oznacza to, że, gdybyśmy uznali usługę magazynowania za usługę związaną z nieruchomościami, to taka usługa świadczona na rzecz zagranicznego podmiotu przy wykorzystaniu nieruchomości położonej w Polsce podlegałaby opodatkowaniu 23% VAT.

Opisany przepis jest wyjątkiem od wyrażonej w art.28b ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług (oraz art.44 dyrektywy 2006/112/WE) zasady ogólnej, która miałaby zastosowanie w przypadku, gdybyśmy uznali, że usługa magazynowania nie jest usługą związaną z nieruchomością. Zgodnie z powyższym przepisem, miejscem świadczenia usług w przypadku ich świadczenia na rzecz podatnika jest co do zasady miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej. Oznacza to, że, jeżeli uznamy usługę magazynowania za niezwiązaną z nieruchomością, to, w przypadku gdy jest świadczona na rzecz podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, będzie ona uznana za świadczoną w kraju usługobiorcy i nie będzie podlegała opodatkowaniu polskim VAT.

Prześledźmy konsekwencje różnej kwalifikacji usług magazynowania na poniższym przykładzie:

Przykład

Polska Spółka X świadczy usługi magazynowania w magazynie położonym na terytorium Polski na rzecz Spółki Y z siedzibą w Austrii. Spółka Y nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. 7 kwietnia 2013 Spółka X wystawiła na rzecz Spółki Y fakturę za usługi świadczone w marcu, o wartości netto 20.000 zł. Jeżeli usługa magazynowania zostanie uznana za związaną z nieruchomościami, Spółka X będzie zobowiązana do opodatkowania usługi w wystawionej fakturze przy zastosowaniu stawki VAT 23%, oraz do wykazania należnego VAT w wysokości 4.600 zł (20.000 zł x 23%) w deklaracji VAT-7 za kwiecień 2013 roku. Austriacki kontrahent może zwrócić się do polskiego urzędu o zwrot zapłaconego podatku na podstawie art.89 ustawy o podatku od towarów i usług. Jeżeli usługa magazynowania zostanie uznana za niezwiązaną z nieruchomością, Spółka X wystawi fakturę bez VAT, ale z adnotacją „odwrotne obciążenie” i kwotę 20.000 zł wykaże w poz.21 i 22 deklaracji VAT-7 za marzec 2013 roku (upływ okresu, do którego odnosi się rozliczenie oraz upływ okresu wykonania usługi), a także w informacji podsumowującej VAT-UE. Spółka Y będzie zobowiązana do rozpoznania importu usług w swoim kraju.

2. Opinie krajowych organów podatkowych i sądów

Zarówno krajowe organy podatkowe jak i różne składy sądów administracyjnych nie są zgodne co do tego, jak zakwalifikować usługę magazynowania. Organy podatkowe w licznych interpretacjach uznały kompleksową usługę magazynowania za związaną z nieruchomością. Przykładami takich orzeczeń są interpretacje: Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu nr ILPP2/443-841/10-3/EWW z 31 sierpnia 2010 roku, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP3/443-417/10-4/LK z 19 sierpnia 2010 roku, Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPP3/443-464/10/AB z 10 września 2010 roku, Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPP4/443-511/12/PK z 29 listopada 2012 roku czy interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP3/443-786/12-2/KT z 2 listopada 2012 roku. W wymienionych interpretacjach organy podatkowe uznały, że usługi magazynowania są w wystarczającym stopniu związane z nieruchomościami, w których są świadczone, żeby miał do nich zastosowanie przepis art.28e ustawy o VAT.

Nie we wszystkich stanach faktycznych organy podatkowe wydawały identyczne interpretacje. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji nr IPPP3/443-467/10-4/ KC z 31 sierpnia 2010 roku uznał kompleksową usługę logistyczną, w której skład wchodziła usługa magazynowania, za podlegającą opodatkowaniu na zasadach ogólnych, przewidzianych w art.28b ustawy o VAT, jednocześnie uznając samodzielną usługę magazynowania za związaną z nieruchomością. Podobnie w kwestii opodatkowania usługi logistycznej wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji nr ILPP4/443-823/11-5/EWW z 2 kwietnia 2012 roku.

W orzecznictwie sądów administracyjnych możemy znaleźć zarówno wyroki klasyfikujące usługi magazynowania jako niezwiązane z nieruchomościami i opoda...