Skutki podatkowe czynności podziału spółki przez wydzielenie

Stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w indywidualnej interpretacji podatkowej z 8 maja 2019 roku, nr 0114-KDIP1-1.4012.156.2019.1.KOM

Sytuacja Podatnika

Wnioskoda jest spółką z o.o., spółką prawa polskiego oraz zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Jest częścią funduszu. Fundusz profesjonalnie inwestuje w Europie w aktywa nieruchomościowe (głównie w parki handlowe). Wnioskodawca prowadzi działalność na rynku nieruchomości, w szczególności w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami. W dniu 1 lutego 2017r. nastąpił podział poprzez przeniesienie m.in. na Wnioskodawcę części majątku Spółki Dzielonej. W związku z przeprowadzeniem Podziału oraz zakupów Towarów/Usług, w odniesieniu do faktur wystawionych na Spółkę Dzieloną, miały miejsce następujące sytuacje:

1. Data Sprzedaży ujęta na Fakturze przypadała przed Dniem Podziału, Data Wystawienia Faktury przypadała przed Dniem Podziału, Data Wpływu Faktury przypadała w Dniu Podziału albo po Dniu Podziału;
2. Data Sprzedaży ujęta na Fakturze przypadała przed Dniem Podziału, Data Wystawienia Faktury przypadała w Dniu Podziału albo po Dniu Podziału, Data Wpływu Faktury przypadała w Dniu Podziału albo po Dniu Podziału;
3. Data Sprzedaży ujęta na Fakturze przypadała w Dniu Podziału albo po Dniu Podziału, Data Wystawienia Faktury przypadała przed Dniem Podziału,  Data Wpływu Faktury przypadała w Dniu Podziału albo po Dniu Podziału;
4. Data Sprzedaży ujęta na Fakturze przypadała w Dniu Podziału albo po Dniu Podziału, Data Wystawienia Faktury przypadała w Dniu Podziału albo po Dniu Podziału, Data Wpływu Faktury przypadała w Dniu Podziału albo po Dniu Podziału.
5. Faktura Korygująca obniża kwotę podatku VAT wykazanego na Fakturze, lub fakturze pierwotnej otrzymanej i rozliczonej jeszcze przez Spółkę Dzieloną („Faktura Korygująca in minus”), Data Wpływu Faktury Korygującej in minus przypadała w Dniu Podziału albo po Dniu Podziału, 
6. Faktura Korygująca podwyższa kwotę podatku VAT wykazanego na Fakturze, lub fakturze pierwotnej otrzymanej i rozliczonej jeszcze przez Spółkę Dzieloną („Faktura Korygująca in plus”), Data Wpływu Faktury Korygującej in plus przypadała w Dniu Podziału albo po Dniu Podziału.

Stanowisko Dyrektora

1. Zasada sukcesji w prawie podatkowym
Na gruncie polskiego prawa podatkowego, w szczególności Ordynacji Podatkowej oraz Ustawy o VAT (interpretowanej zgodnie z zasadą prounijnej wykładni prawa krajowego, uwzględniającej brzmienie art.19 Dyrektywy VAT), regułą jest, że w przypadku podziału przez wydzielenie, polegającego na wydzieleniu z jednego podmiotu i przejęciu przez drugi podmiot ZCP (o ile w podmiocie dzielonym również zostaje ZCP) - wszelkie prawa i obowiązki spółki dzielonej, które powstały przed dniem podziału i są powiązane z przejmowanym ZCP, w dniu podziału stają się prawami i obowiązkami spółki przejmującej. Warto przy tym podkreślić, że konieczność uznania za moment „graniczny” dnia dokonania podziału przez wydzielenie, wynika wprost z literalnego brzmienia art.93c Ordynacji Podatkowej, w którym wskazuje się, że osoba prawna przejmująca wstępuje w prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej „z dniem wydzielenia”.    

2. Prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z Faktur
Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art.86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. W myśl art.86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Jednocześnie, zgodnie z art.86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego m. in. w przypadku, o którym mowa w ust.2 pkt 1 tego artykułu (tj. wówczas, gdy kwota podatku wynika z faktury dokumentującej zakup towarów i usług na terytorium kraju bądź dokonanie przedpłaty) - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.

Mając na uwadze ww. reguły związane z następstwem prawnopodatkowym oraz nabyciem prawa do odliczenia VAT, w ww. przypadkach 1-4, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych Faktur. Należy bowiem wskazać, że w każdym z tych Przypadków ostatnia okoliczność warunkująca prawo do odliczenia podatku z danej Faktury nastąpiła w Dniu Podziału lub po Dniu Podziału, co oznacza, że prawo do odliczenia zostało ostatecznie nabyte - w Dniu Podziału lub po Dniu podziału - przez Spółkę Przejmującą. Jednocześnie, jeżeli dana (pierwsza w kolejności) okoliczność, wpływająca na prawo do odliczenia (tu: wystąpienie obowiązku podatkowego u sprzedawcy Towarów/Usług) miała miejsce przed Dniem Podziału, to wynikające z jej zaistnienia uprawnienia zostały przejęte przez Wnioskodawcę zgodnie z zasadą następstwa prawnopodatkowego. 

3. Prawo do wystawienia not korygujących do części Faktur
W przypadku 2 oraz 4, zasadne jest wystawienie not korygujących do Fakt...