Odliczenie podatku z faktury VAT RR nie zawierającej danych nabywcy

Sytuacja podatnika

Omawiane orzeczenie sądu administracyjnego wydane zostało w wyniku skargi podatnika na decyzję organu podatkowego,

wydaną w rezultacie postępowania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2009

roku. W okresie tym spółka prowadziła działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży owoców i warzyw dostarczanych

przez producentów. Sprzedaż na rzecz kontrahentów krajowych dokumentowana była fakturami VAT lub rejestrowana za

pośrednictwem kasy fiskalnej według stawki VAT 3%. Towary handlowe spółka nabywała między innymi od rolników

ryczałtowych. W trakcie kontroli podatkowej organ podatkowy stwierdził, że na oryginałach faktur VAT RR brak było

danych nabywcy oraz imienia i nazwiska oraz podpisu osoby uprawnionej do wystawienia faktury, widniały natomiast dane

dotyczące rolnika ryczałtowego będącego dostawcą, dane o dokumencie stwierdzającym tożsamość dostawcy, dotyczące

towaru, wartości i należności, numer konta bankowego rolnika oraz podpis osoby uprawnionej do odbioru faktury i złożenia

oświadczenia. Do każdej faktury VAT-RR w sposób trwały dołączone były oświadczenia w sprawie pobrania od dostawcy

płodów rolnych 0,01% na fundusz promocji produktów rolno-spożywczych. W oświadczeniu tym podano pełną nazwę

nabywcy towarów oraz kwotę netto wynikającą z faktury VAT-RR.

Opisane powyżej faktury zostały przez spółkę zaewidencjonowane w rejestrze zakupu RR, a kwotę zryczałtowanego

zwrotu podatku od wartości nabytych produktów rolnych spółka wykazała w deklaracjach VAT-7 jako kwotę podatku

naliczonego podlegającego odliczeniu. Organ podatkowy zakwestionował powyższe odliczenie podatku ze względu

na to, że braki w zakresie przywołania danych nabywcy na fakturach wykorzystanych przez spółkę jako udokumentowanie

rozliczenia podatkowego powodują naruszenie art. 116 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, ustanawiających

obowiązek wystawienia faktury VAT przez podatnika nabywającego produkty rolne od rolnika ryczałtowego oraz

określających jakie dane powinna zawierać faktura VAT RR. Organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję naczelnika

urzędu skarbowego, wobec czego spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Uzasadnienie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

W wydanym wyroku sąd administracyjny uchylił decyzje organów podatkowych, argumentując swoje stanowisko

w następujący sposób:

„Zgodnie z art. 117 ustawy rolnik ryczałtowy w zakresie, w którym wykonywane przez niego czynności objęte są

szczególnymi zasadami opodatkowania, zwolniony jest m.in. z obowiązku wystawiania faktur. Co więcej, rolnik ryczałtowy

nie ma prawa wystawiania faktur - faktura wystawiona przez niego jest fakturą wystawioną w trybie art. 108 ustawy

(…). Zwolnieniu rolnika ryczałtowego z obowiązku wystawiania faktur odpowiada nałożony na podstawie art. 116 ust. 1

ustawy obowiązek wystawiania faktur przez podatnika nabywającego produkty rolne lub usługi rolnicze. Stosownie do art.

116 ust. 1 ustawy, faktury VAT RR wystawiane są przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni.

(…) Faktury te wystawia się w dwóch egzemplarzach, a oryginał faktury przekazywany jest dostarczającemu produkty rolne

lub świadczącemu usługi rolnicze rolnikowi ryczałtowemu. Podstawową różnicą między fakturą VAT RR, a innymi fakturami

jest to, że zamiast kwoty i stawki podatku powinna znaleźć się na niej kwota oraz stawka zryczałtowanego zwrotu podatku.

Dodatkowo faktura taka zawiera oświadczenie rolnika ryczałtowego, o którym mowa w art. 116 ust. 3 ustawy. Ciężarem

zatem mechanizmu „zryczałtowanego zwrotu podatku” dla rolników ryczałtowych, obarczono przede wszystkim podmioty

nabywające produkty rolne lub usługi rolnicze od tych rolników bezpośrednio (…).Aby jednak powyższe obowiązki nałożone

na tych podatników były dla nich neutralne, w art. 116 ust. 6 ustawy przewidziano unormowanie umożliwiające odzyskanie

z urzędu skarbowego kwoty podatku zryczałtowanego zapłaconego rolnikom. Niewątpliwie jednak regulacja art. 116 ust. 6

pkt 2 i 3 ustawy wskazuje, że istotnym dla ustawodawcy było, aby zapłata należności rolnikom zryczałtowanym z tytułu

faktury VAT RR następowała wraz ze zryczałtowanym podatkiem w możliwie najszybszym terminie (nie później niż 14 dnia,

licząc od dnia zakupu, z przewidzianym jednak wyjątkiem), od czego uzależniono prawo do odzyskania wypłaconej kwoty

podatku zryczałtowanego, przy jednoczesnym stworzeniu w punkcie 3 mechanizmu kontrolnego momentu dokonania tej

zapłaty, poprzez obowiązek zamieszczania w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty, o której mowa w pkt 2,

numeru i daty wystawienia faktury potwierdzającej nabycie produktów rolnych.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 3 ustawy zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6, stanowi kwotę podatku

naliczonego, która obniża podatek należny podatnika, stosownie do art. 86 ust. 1 tego aktu. W pełni zatem do kwoty tej

zastosowanie znajduje zasada neutralności VAT dla podatnika tego podatku, która wyraża się tym, że przez realizację

prawa do odliczenia podatku naliczonego, podatnik nie ponosi faktycznie ciężaru tego podatku. (…) Uwzględniając zatem,

że mechanizm przekazania rolnikowi ryczałtowemu zryczałtowanego zwrotu podatku i jego odzyskania przez podatnika

opiera się na zasadzie „obciążenie zryczałtowanym zwrotem podatku - odliczenie”, wymagającej przestrzegania zasady

neutralności, stosując przepis art. 116 ust. 6 ustawy, należy mieć na uwadze, aby nie doprowadzić do naruszenia tej

zasady.”

Drugą zasadą dotyczącą podatku od towarów i usług, na którą powołał się sąd administracyjny, jest konstytucyjna zasada

proporcjonalności, która nie jest jednoznacznie zdefiniowana, ale zdaniem sądu jest postrzegana jako adresowana do

organów państwa dyrektywa, zgodnie z którą organy te „czyniąc użytek z przyznanych kompetencji nie powinny

ustanawiać nadmiernych ograniczeń w korzystaniu przez jednostkę z podstawowych praw i wolności”.

W opisanej sprawie organ podatkowy nie kwestionował faktu, że podatnik nabywał produkty rolne od rolników ryczałtowych

ani tego, że dokonywał w terminie zryczałtowanego zwrotu podatku. Organ nie podnosił również, że brak wskazania

nabywcy na fakturach VAT RR uniemożliwił organom sprawdzenie prawidłowości płatności zryczałtowanej rekompensaty

rolnikom ryczałtowym. Nie wskazano także na trudności w zakresie przyporządkowania poszczególnych przelewów

bankowych do konkretnych transakcji określonych w tych fakturach, czego można było dokonać np. w oparciu o podane

w dokumentach zapłaty numery tych faktur. Okoliczność kto faktycznie był nabywcą płodów rolnych potwierdzały

dołączone w sposób trwały do każdej faktury VAT RR oświadczenia w sprawie pobrania od dostawcy płodów rolnych 0,01%

na fundusz promocji produktów rolno-spożywczych. W oświadczeniu tym podano pełną nazwę nabywcy towarów oraz

kwotę netto, wynikającą z faktury VAT RR. Sąd administracyjny podkreślił zatem, że cel przepisów wskazujących

jakie wymogi powinna spełniać faktura został w rozpatrywanej sprawie osiągnięty.

W licznym orzecznictwie sądy administracyjne wyrażają pogląd, że wymogi stawiane fakturom VAT nie mogą być celem

samym w sobie, zwłaszcza w sytuacji, gdy organy podatkowe nie mają wątpliwości co do tego, że kwestionowane faktury

odzwierciedlają rzeczywiste zdarzenia gospodarcze i ujęte zostały w ewidencji zakupu. Skoro w omawianej sprawie brak

jest przeciwwskazań do dokonania odliczenia, rozumianych jako niespełnienie wymogów z art. 116 ust. 6 ustawy

o podatku od towarów i usług, to nadmierny formalizm prawny prowadzi do naruszenia zasady neutralności podatku VAT

oraz narusza zasadę proporcjonalności wyrażoną w art. 31 ust. 3 w związku z art. 2 Konstytucji RP.